Por Nicolas Moreira de Almeida e revisado por André Freitas
1- CONTEXTUALIZAÇÃO
A presente dissertação busca compreender as críticas elaboradas pelo ministro Herman Benjamin
veiculadas diante do Processo Administrativo Fiscal, considerando o seu contexto atual, fatores que
afetam a sua eficácia assim como aqueles que o tornam essenciais ao devido processo legal e à
segurança jurídico-tributária. Isto porque, no âmbito do contencioso administrativo, em destaque o
Conselho de Administração de Recursos Fiscais, questões acerca do passivo tributário represado no
executivo fiscal têm sido alvo de notável influência econômica nacional e afronta do “compliance”
administrativo.
2 – O DESAFIO DO “COMPLIANCE” ADMINISTRATIVO
O cerne da questão advém, na origem, da disputa entre o Fisco e o contribuinte e da tentativa de
mediação do Estado para debelar os problemas existentes. Trata-se de um ambiente onde o litígio
tornou-se regra diante da fragilização sistêmica do contencioso tributário, haja vista que a
avolumação das discussões de duração desarrazoada e sem pacificação judicial implicam na
desconfiança de um “compliance” entre as partes.
Diante dessa perspectiva, releva-se a destoante ineficiência da administração tributária com a
tentativa de formar um programa de cooperação que beneficie tanto o contribuinte quanto o erário,
visando à prevenção dos litígios. Pelo contrário, a estruturação atual do contencioso
administrativo, como no caso do Carf, em relação ao âmbito judicial, tem por objetivo estimular o
“descanso” dos contribuintes na discussão de seus débitos.
Assim como o apontado pelo ministro, o Carf passa a ser utilizado como apoio vantajoso aos
contribuintes nas discussões de débitos fiscais, já que o excesso de instâncias, o elevado estoque
de processos e de crédito tributário e o baixo custo para litigância são fatores que contribuem
para a ineficácia na arrecadação dos tributos no Brasil. Veja-se trecho da pesquisa levantada pelo
Instituto da Justiça Fiscal1:
“(…) O valor em estoque, que aguarda julgamento, é de R$ 1,05 trilhão, distribuído em mais de 92
mil processos. Deste montante, R$ 781 bilhões (74%) estão concentrados em 1.412 processos, com
valores unitários superiores a R$ 100 milhões. A morosidade das disputas faz com que grande parte
do montante se transforme em títulos podres, não executáveis, da Dívida Ativa da União que, em
2021, totalizava R$ 2,208 trilhões (BRASIL, CNJ, 2022).”
Ademais, não suficiente o passivo tributário represado, a recente Lei nº 14.689/2023 editou a
utilização do voto de qualidade para empates nos julgamentos no Carf, de modo que aja na lógica “in
dubio pro contribuinte”. Para além disto, o contribuinte ainda pode ter a exigibilidade
1
IJF. Diagnóstico do Contencioso Administrativo Tributário. 2022. p. 14.
de seus créditos tributários suspensa no âmbito judicial quando estes estão em discussão no âmbito
administrativo, defeso no art. 151, III, do CTN.
Na ocasião da fala do ministro Herman Benjamin de que “100% [dos que vão ao Carf] já sabem que, se
perderem, vão bater às portas dos tribunais”, vale destacar que as decisões proferidas na esfera
administrativa não fazem coisa julgada para o contribuinte.
Isso significa que, mesmo após a conclusão do processo administrativo, caso o contribuinte não
obtenha êxito, nada o impede de recorrer ao Poder Judiciário para contestar a exigência fiscal
relativa ao mesmo débito. Ou seja, ainda que a Administração Tributária mantenha a cobrança, o
contribuinte conserva o direito de ajuizar ação judicial visando à anulação do crédito tributário,
consagrado no art. 5º, XXXV, da Constituição.
Por outro lado, se a decisão administrativa for favorável ao contribuinte e se tornar irreformável,
a questão se encerra no âmbito administrativo, com efeitos definitivos. Nesse sentido, o art. 156,
IX, do CTN, estabelece que a decisão administrativa irreformável extingue o crédito tributário,
conferindo caráter final às decisões proferidas, por exemplo, pelo Carf, quando estas não
comportarem mais revisão no próprio âmbito da Administração.
Ante o exposto, verifica-se que os problemas contemporâneos presentes no contencioso tributário
administrativo acabam por incentivar o atraso no recolhimento dos tributos devidos ao Fisco, bem
como desestimular a adoção de uma postura de “compliance” cooperativo. Porém, embora isso aconteça,
não é de se cogitar sobre o afastamento do procedimento administrativo, pois este se faz imperioso
para o devido processo legal e acesso à Justiça.
3- CONSTITUCIONALIDADE DO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
No ordenamento jurídico brasileiro, o processo administrativo fiscal está revestido das garantias
do devido processo legal e configura uma verdadeira cláusula pétrea, conforme estabelecido nos
arts. 5º, LIV e LV, e 60, § 4º, da Constituição.
Diante de sua natureza de garantia fundamental, nenhuma norma infraconstitucional — nem mesmo uma
emenda à Constituição — pode restringir ou revogar os direitos assegurados no âmbito do PAF, sob
pena de afrontar diretamente o núcleo intangível do Estado Democrático de Direito.
O processo administrativo fiscal, enquanto garantia fundamental, não se destina apenas à proteção
do patrimônio público por meio da arrecadação de tributos; trata-se de um direito negativo diante
dos potenciais abusos tributários. Sua função central é assegurar ao contribuinte o exercício do
direito de defesa diante de qualquer acusação de descumprimento da legislação tributária, mediante
produção de provas, apresentação de recursos e controle da legalidade e da fundamentação do
lançamento fiscal.
Segundo os ensinamentos de JAMES MARINS, a administração fiscal possui um caráter inquisitorial no
procedimento preparatório do que pode vir a se tornar um processo, de modo que, cumprindo o
princípio da legalidade, a autoridade fazendária fiscaliza, apura e averigua o lançamento e
interpreta as normas tributárias. Mas também, como nos casos de lançamento por homologação, a
própria ordem jurídica impõe ao contribuinte o dever de apurar e recolher o tributo, assumindo
previamente a interpretação e aplicação da lei, antes de qualquer manifestação da Administração.
Diante disto, evidencia-se a importância do processo administrativo tributário como instrumento de
equilíbrio, controle e garantia do contraditório e da ampla defesa.
Não obstante, o PAF, como meio extrajudicial de resolução de conflitos, auxilia na celeridade do
Poder Judiciário, ao desavolumar a quantidade de processos ajuizados e filtrar os litígios
discutidos, por meio de acordos mediados administrativamente sem envolver a burocracia do processo
judicial. Este é evidenciado ao analisarmos o “Diagnóstico do contencioso judicial tributário
brasileiro: relatório final de pesquisa”, disponibilizado pelo Conselho Nacional de Justiça, em
que:
“(…) as EPE’S veiculam matérias cognoscíveis de ofício ou que não demandam dilação probatória,
são processos que poderiam ter sido evitados caso houvesse meios de diálogo entre as partes, na
esfera administrativa, sem a provocação do Judiciário.”
Destaca-se, ainda, que a questão da morosidade do Carf não é exclusiva da Administração, cuida-se
de uma realidade que compromete a efetividade da tutela jurisdicional.
A morosidade judicial, embora expressamente vedada pelo ordenamento jurídico (art. 5º, LXXVIII, da
CF, e art. 4º do CPC), e apesar da existência de mecanismos extrajudiciais de solução de conflitos,
ainda permanece vinculada à atuação do próprio Poder Judiciário, que concentra o poder
jurisdicional e a autoridade da coisa julgada, em razão do princípio da unidade da jurisdição.
Assim, ainda que o tempo médio de tramitação do PAF seja superior, isso não significa,
necessariamente, que o processo judicial seja célere, uma vez que a demora processual constitui um
problema estrutural da Justiça como um todo.
Já em razão dos riscos de conflito de interesses no sistema de escolha dos conselheiros do Carf,
bem como às fragilidades ligadas à transparência, à gestão ética e à responsabilização de seus
integrantes, é preciso reconhecer as medidas adotadas pelo Ministério da Fazenda para enfrentar
tais deficiências institucionais. Nesse contexto, conforme ressalta HELENO TORRES, destacam-se a
suspensão temporária das atividades do órgão, o afastamento de conselheiros investigados e a
criação de um Grupo de Trabalho que, em curto prazo, apresentou relevantes propostas de alteração
do Regimento Interno, além de instituir uma Comissão de Ética específica para o Carf, reforçando os
mecanismos de integridade e controle institucional.
Com isso, percebe-se que o processo administrativo fiscal exerce papel essencial no Estado, não
apenas como mecanismo de proteção ao interesse público na arrecadação de tributos, mas, sobretudo,
como garantia constitucional dos direitos do contribuinte. Embora enfrente desafios, é possível
observar avanços relevantes para o aprimoramento contínuo desse instrumento. Assim, o PAF é
elemento indispensável de equilíbrio entre a eficiência arrecadatória do Estado e a proteção das
liberdades individuais, não devendo ser excluído do contencioso tributário.
4 CONCLUSÃO
Deste modo, conclui-se que, embora o processo administrativo fiscal enfrente críticas relevantes,
como as levantadas pelo ministro Herman Benjamin, não se pode ignorar a sua importância como
instrumento de efetivação do devido processo legal e de proteção dos direitos fundamentais no
âmbito tributário. A evidência dos problemas envolvendo o Carf deve ser compreendida como
oportunidade para reformas estruturais que fortaleçam as garantias constitucionais do contraditório
e do livre convencimento, demonstrando à sociedade que o Estado dispõe de meios legítimos para
enfrentar tais desafios, mas nunca à custa da extinção do devido processo administrativo fiscal.
5- BIBLIOGRAFIA
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